Нормируемые расходы на рекламу снижают налоговую базу по налогу на прибыль в четко определенном размере. Предметом нашей статьи является порядок признания и учета таких расходов в налоговом и бухгалтерском учете.

Понятие рекламы

Чем отличаются нормируемые и ненормируемые рекламные расходы

Варианты налогового учета рекламных затрат

Как отразить рекламные затраты в бухучете

Как рассчитать сумму нормируемых рекламных расходов

Применение ПБУ 18/02 при отражении нормируемых расходов на рекламу

Что еще следует учесть при списании рекламных расходов

 

Понятие рекламы

Для установления рекламного характера расходов необходимо иметь четкое представление о понятии «реклама», содержащемся в законе «О рекламе» от 13.03.2006 № 38-ФЗ.

В нем реклама позиционируется как информация, которая доносится до ее пользователей:

  • выбранным рекламодателем способом;
  • при помощи определенного им средства передачи информации.

 

Форма распространения рекламы также выбирается рекламодателем.

Кроме того, для того чтобы информация, которую рекламодатель хочет донести до пользователей, обладала признаками рекламы, она должна:

  • предназначаться для круга лиц, который невозможно определить, то есть быть безадресной;
  • способствовать появлению и развитию интереса к предмету, который рекламируется;
  • поддерживать повышенное внимание к рекламируемому объекту;
  • быть направлена на завоевание рынков сбыта.

 

Чем отличаются нормируемые и ненормируемые рекламные расходы

Для целей формирования налоговой базы по прибыли важно правильно классифицировать расходы на рекламу, которые согласно НК РФ подразделяются на нормируемые и ненормируемые.

Список ненормируемых рекламных затрат, которые полностью принимаются к уменьшению базы для расчета налога на прибыль, является исчерпывающим.

Не лимитируются по сумме и полностью учитываются затраты на рекламу:

  • размещенную в СМИ, включая интернет-издания;
  • размещенную вне помещений на любых наружных носителях информации;
  • проведенную в ходе выставочных и/или ярмарочных мероприятий или же участвующую в создании демозалов, оформлении витрин, экспозиций;
  • в виде печатных каталогов, производимых или реализуемых компаниями ТМЦ и услуг или сведений о них.

 

Уценка рекламируемого объекта при утрате им своих первоначальных потребительских свойств в результате участия в экспозиции также входит в состав ненормируемых расходов на рекламу.

Примечательно, что Минфин России в ряде писем, выпущенных в 2011–2012 годах, отнес выпускаемые рекламные листовки, флаеры и буклеты к разряду каталожных печатных изданий, дав тем самым зеленый свет их причислению к разряду ненормируемых расходов.

Нормируемые расходы на рекламу — это расходы, связанные с рекламой, не вошедшие в перечень тех, которые признаны ненормируемыми. По нормируемым расходам на рекламу принять в расходы для расчета налоговой прибыли можно только сумму затрат, не превышающую 1% от размера выручки, полученной нарастающим итогом с начала года. При этом выручка должна определяться согласно ст. 249 НК РФ.

Перечень нормируемых рекламных расходов включает всего 2 пункта:

  1. Затраты на призы для их вручения в рамках проводимых рекламных мероприятий участникам, победившим при их разыгрывании.
  2. Прочие расходы, считающиеся рекламными.

 

Последнее принципиально для расчета налога на прибыль. Такая формулировка означает только одно: все иные расходы, в том числе, например, на мерчендайзинг либо СМС-рассылку, классифицируемые в качестве рекламных, надо нормировать и, следовательно, проверять расчетное соотношение выручки и затрат на рекламу, чтобы не превысить 1%-ный предел при расчете налогооблагаемой прибыли.

Исходя из предыдущих тезисов, можно с уверенностью трактовать затраты на безадресные рекламные листовки, раскладываемые во все подряд почтовые ящики с использованием услуг курьерской службы доставки, как нормируемые. Тогда как рекламные материалы, отправляемые конкретным адресатам, будут признаны безвозмездной передачей имущества, и расходы на такую рекламу при расчете налога на прибыль не учитываются.

Аналогично обстоит дело и с такими расходами, как дегустация новых продуктов питания или напитков, распространение сувенирной продукции. Дегустация или раздача сувениров в определенном учреждении или на конкретном мероприятии уже признается адресной, а потому не будет обладать признаками рекламы. Тогда как те же мероприятия, проводимые на улице или в других общественных местах, носят безадресный, а значит, и рекламный характер.

 

Варианты налогового учета рекламных затрат

Нормируемые и ненормируемые рекламные расходы для расчета прибыльного налога относятся к косвенным расходам, поэтому в декларации по этому налогу сумма любых рекламных расходов учитывается в строке 040 «Косвенные расходы» листа 02. Кроме того, они классифицируются как прочие расходы на производство и реализацию.

В зависимости от принятого в учетной политике метода учета доходов и расходов различается момент признания рекламных расходов:

  1. При методе начисления расходы на рекламу учитываются в том налоговом периоде, в котором они были произведены.
  2. При кассовом методе расходы на проведение рекламной кампании следует признавать в периоде, когда за них произведен расчет поставщику.

 

Еще 1 нюанс учета затрат на рекламу, который является элементом учетной политики по налогу на прибыль, — это момент признания нормируемых и/или ненормируемых расходов на рекламу, связанных с фактом документального подтверждения их осуществления сторонней фирмой:

  1. Первый вариант — определение даты их признания на дату подписания акта выполненных работ обеими сторонами договора.
  2. Второй вариант — учет произведенных затрат на дату окончания налогового и/или отчетного периода по налогу на прибыль.

 

Как отразить рекламные затраты в бухучете

Согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденному приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, отражение рекламных расходов в бухучете происходит в рамках коммерческих затрат и признается расходом при осуществлении обычных видов деятельности.

Особенностью бухгалтерского учета является отсутствие деления затрат на рекламу на нормированные и ненормированные. Так что они принимаются при формировании расходов организации в бухгалтерском учете организации полностью:

  1. В том периоде, в котором были произведены, независимо от факта их оплаты.
  2. Для предприятий на УСН, в учетной политике которых предусмотрен кассовый метод учета выручки, только после фактической оплаты за произведенные рекламные работы и/или оказанные услуги.

 

Для осуществления бухгалтерских записей затраты на рекламу можно аккумулировать на счете 44 «Расходы на продажу». Малые предприятия могут сразу отражать рекламные расходы на счете 20 «Затраты на производство», если это прописано в их учетной политике.

Рекламные расходы — это тот самый случай, когда признаваемые бухгалтерские и налоговые расходы разнятся, если нормируемые расходы на рекламу выше 1%-ного предела от суммы выручки, установленного для их включения в расчет налоговой прибыли.

Компании, применяющие ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденное приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, при расчете налоговой прибыли столкнутся с возникновением вычитаемых временных разниц и отложенных налоговых активов (ВВР и ОНА) при осуществлении подобных затрат в первые 9 месяцев года.

В подобной ситуации велика вероятность того, что по итогам года нормируемые рекламные расходы частично или даже целиком смогут снизить годовую расчетную базу по прибыли.

 

Как рассчитать сумму нормируемых рекламных расходов

Сумма выручки, учитываемая при расчете предельной величины нормируемых расходов на рекламу, так же как и сумма расходов, принимаемая к вычету для целей налогообложения, берется очищенной от косвенных налогов, входящих в ее состав.

 

Пример 1

По итогам 1-го квартала выручка составила 20 273 544 руб., включая НДС.

Для расчета необходимо принять сумму выручки без налога.

Для этого определяем сумму НДС в составе выручки по формуле:

 

НДС = (В / 118) × 18,

 

где: В — выручка с НДС.

 

(20 273 545 / 118) × 18 = 3 092 575 руб.

 

Затем вычисляем выручку нетто: 20 273 545 – 3 092 575 = 17 180 970 руб.

Следующим шагом станет расчет лимита для принятия расходов по рекламе к вычету в 1-м квартале: 17 180 970 × 1% = 171 810 руб.

Следовательно, принять в расходы для целей налогового учета можно будет только сумму затрат на рекламу меньше или равную 171 810 руб.

 

Применение ПБУ 18/02 при отражении нормируемых расходов на рекламу

Если расходы на рекламу оказались меньше рассчитанной в приведенном выше примере суммы, то они полностью уменьшают базу для расчета текущего налога на прибыль.

Если сумма произведенных расходов больше рассчитанного нами предела для принятия расходов к вычету, возникают ВВР и ОНА.

В течение года увеличивается не только выручка от реализации, но и нормируемый предел принимаемых к учету по налогу произведенных затрат на рекламу. И может получиться, что если нормируемые рекламные расходы нельзя было учесть при расчете налога на прибыль в 1-м квартале, то их удастся отразить в расходах позже — в одном из следующих отчетных периодов или по итогам года.

Это связано с нарастающим принципом учета доходов по налогу на прибыль с начала года, а следовательно, и расходов по нему. А потому рекламные расходы, которые в одном квартале оказались сверхнормативными, вполне реально могут стать расходами в пределах признанного норматива по итогам следующего отчетного периода.

 

Пример 2

Возьмем за основу данные из примера 1.

Вариант 1. Допустим, что в 1-м квартале нормируемые расходы на рекламу были 175 820 руб. с учетом НДС.

Тогда расходы на рекламу без НДС составят: 175 820 – (175 820 / 118) × 18 = 175 820 – 26 820 = 149 000 руб., что меньше предельного значения расходов, принимаемых к учету по налогу на прибыль.

Так что вся их сумма будет принята для целей налогового учета, а бухгалтерский и налоговый учет совпадут.

При этом бухгалтер сделает записи:

  • Дт 44 Кт 60 —149 000 руб. (по произведенным затратам на рекламу);
  • Дт 19 Кт 60 — 26 820 руб. (по НДС с рекламных расходов).

 

Вариант 2. Допустим, что в 1-м квартале нормируемые расходы на рекламу были 246 523 руб. с учетом НДС. Во 2-м квартале реклама не проводилась. А выручка по итогам полугодия составила 42 522 716 руб., в том числе НДС 18% — 6 486 516 руб.

Тогда по 1-му кварталу расходы на рекламу без НДС составят: 246 523 – (246 523 / 118) × 18 = 246 523 – 37 605 = 208 918 руб., что больше предельного значения расходов, принимаемых к учету по налогу на прибыль.

Тогда для целей налогового учета будет принята в расходы сумма 171 810 руб., а сумма разницы между фактическими и нормируемыми расходами на рекламу будет отражена в составе ВВР в размере: 208 918 – 171 810 = 37 108 руб.

При этом бухгалтерский и налоговый учет не совпадут.

Кроме того, возникнет отложенный налоговый актив, рассчитанный исходя из суммы ВВР и налоговой ставки, применяемой для расчета налога на прибыль: 37 108 × 20% = 7 422 руб.

За полугодие норматив для принятия к налоговому учету нормируемых рекламных расходов составит: (42 522 716 – 6 486 516) × 1% = 360 362 руб.

Следовательно, уже в расчете налога на прибыль по полугодию можно будет отразить оставшуюся сумму расходов на рекламу, не принятую к уменьшению налога по итогам 1-го квартала, в налоговой декларации по прибыли по строке 040 листа 02 и уменьшить ОНА на ВВР.

Какие записи и когда будут сделаны бухгалтером, отражено в таблице ниже.

 

Операция / подтверждающий документ

Дт

Кт

Сумма, руб.

По итогам 1-го квартала

Учтены расходы на рекламу / акт приема-передачи услуг

44

60

149 000

Учтен НДС с суммы расходов на рекламу / счет-фактура

19

60

26 820

НДС принят к вычету / счет-фактура

68НДС

19

26 820

Расходы на рекламу в составе коммерческих расходов учтены в себестоимости

90-2

44

149 000

Отражен ОНА / справка-расчет

09

68пр

7 422

По итогам полугодия

Зачтен ОНА / справка-расчет

68пр

09

7 422

 

Таким образом, при варианте 2 в нашем примере уже 30 июня можно будет досписать рекламные расходы, осуществленные в 1-м квартале, для уменьшения расчетной базы по налогу на прибыль и обнулить весь отложенный налоговый актив по рекламным расходам.

 

Что еще следует учесть при списании рекламных расходов

Если расходы, например, на создание наружной рекламной конструкции привели к созданию нового основного средства, то такие расходы на рекламу будут ежемесячно списываться и в бухгалтерском, и в налоговом учете через амортизацию.

По аналогии при приобретении и/или создании НМА, используемого в рекламных целях, он также будет участвовать в ежемесячных расходах компании путем начисления амортизации способом, закрепленным в учетной политике.

Дополнительно обращаем внимание тех, кто размещает рекламу на транспорте, в том числе в метрополитене: такая реклама не считается наружной, а потому включается в состав нормируемых расходов для исчисления налога на прибыль.

 

***

Подводя итоги, сделаем следующие выводы:

1. Правильность отражения в налоговом и бухгалтерском учете операций, связанных с учетом рекламных расходов, во многом зависит от объективности их отнесения к категории рекламных расходов. Основополагающим моментом при этом является определенность или неопределенность круга лиц, к которым попадает распространяемая информация.

2. В целях налогового учета организациям, применяющим ПБУ 18/02, приходится рассчитывать нормативы по нормируемым расходам на рекламу с целью корректного отражения ОНА на счетах бухучета и их последующего поэтапного уменьшения и окончательного списания в конце года на полученный финансовый результат.